Populárnu ťažbu (proof of work – PoW) postupne dopĺňa staking (proof of stake – PoS). Napriek tomu však PoW ostáva stále dominantným konsenzuálnym algoritmom overovania transakcií s kryptoaktívami. V tomto blogu uvedieme základné účtovné a daňové konsekvencie súvisiace s ťažbou (angl. mining) a stakingom. Upozorníme aj na kritické miesta, ktoré predstavujú optimalizačnú príležitosť alebo potenciálne daňové riziko.

Čo je to ťažba

Decentralizované fungovanie blockchainu je možné vďaka algoritmom konsenzu, ktorými sa verifikujú transakcie prevodov tokenov medzi účastníkmi zapisované do blochchainu ako do účtovnej knihy. Základné algoritmy sú už vyššie spomínané

  • proof of work (ťažba, mining) a
  • proof of stake (staking).

Ťažiari medzi sebou súťažia s cieľom schváliť transakcie s kryptoaktívami a získať tak odmenu z blockchainu alebo aj transakčnú odmenu.

Z pohľadu ťažiara predstavuje ťažba proces, pri ktorom za použitia špeciálneho vybavenia rieši matematické úlohy a získava odmeny.  Ťažbu je z tohto dôvodu možné považovať za druh podnikania.

Z pohľadu blockchainu je zmyslom ťažby potvrdiť zápisy transakcií do „účtovnej“ knihy (odtiaľ názov DLT – decentralized ledger technology). Ťažba je teda esenciálnou podmienkou fungovania tohto ekosystému.

Čo je to staking

Proof of stakeznižuje potrebu výpočtového výkonu potrebného na výpočet hashovacej funkcie (podstata Proof of work) tým, že priraďuje práva overovať transakcie podľa podielu aktív, ktoré majú užívatelia v danom blockchaine. Kryptoaktíva s najväčšou kapitalizáciou založenou na tomto protokole sú napríklad Solana (SOL), Cardano (ADA), či Algorand  (ALGO). Taktiež Ethereum postupne prechádza na tento algoritmus.

Staking prebieha tak, že majiteľ kryptoaktív vloží, „zamkne“, svoje aktívum vo vopred protokolom definovanom minimálnom množstve do „stakovacieho“ fondu (poolu), ktorý vykonáva validáciu, pričom motiváciou je získanie odmeny. Validátori medzi sebou nesúťažia výpočtovým výkonom ako pri Proof of work, ale sú náhodne volení algoritmom na základe množstva aktív vložených v protokole, prípadne ďalších kritérií.

Pri ťažbe aj stakingu platí, že pravidlá odmeňovania sa môžu pri jednotlivých blockchainoch líšiť. Trhová hodnota takto získaných odmien môže byť rôzna v závislosti od toho, o ktoré kryptoaktívum ide, ale pre všetky platí, že je vysoko volatilné.

Oba mechanizmy konsenzu majú ekonomické dôsledky, ktoré penalizujú narušenie siete a eliminujú  zlomyseľných aktérov. Ako „dôkaz o vklade“ slúžia kryptofondy overovateľov ako ekonomický stimul, aby konali v najlepšom záujme siete. V prípade, že overovateľ prijme zlý blok, časť jeho vložených prostriedkov prepadne ako penalizácia a akási náhrada škody.[1]

Oba typy konsenzov, a tým aj ťažba aj staking, teda majú primárnu funkciu v tom, že zabezpečujú fungovanie blockchainu tým, že overujú, validujú transakcie, ktoré na blockchaine prebiehajú.

Definícia ťažby a stakingu v zákone o dani z príjmov[2]

Zákon o dani z príjmov definuje kryptoaktíva získané ťažbou alebo stakingom ako prírastky nadobudnuté overovaním transakcií v rámci siete konkrétneho kryptoaktíva. Táto činnosť je upravená v § 8 ods. 17 a § 17 ods. 3 písm. n), pričom zdôrazňuje, že príjmy z ťažby a stakingu podliehajú osobitným pravidlám zdaňovania v závislosti od povahy a formy nadobudnutia týchto aktív (pozri nižšie Ako sa zdaňuje príjem).

Poznámka: V rámci tzv. Defi protokolov a na centralizovaných kryptoburzách sa pojmem staking môže chápať v širšom zmysle, ako bol vyššie uvedený, a to všeobecne ako uzamykanie, poskytnutie kryptoaktív do produktov / protokolov  s cieľom dosiahnutia výnosu[3]. Ekonomická podstata týchto investičných aktivít môže byť rôzna. V tomto blogu pojem STAKING chápeme v kontexte na proof of stake (t.j. ako činnosť spojenú s validáciou transakcií na blockchainovej sieti) tak, ako bolo uvedené vyššie a rovnako ako ho chápe zákon o dani z príjmov.  

Ako sa účtuje získané kryptoaktívum (týka sa len obchodných spoločností)

V súlade s  účtovnými predpismi[4] sa kryptoaktívum získané overovaním (ťažbou alebo stakingom) účtuje na podsúvahu. T.j. nie je považované za aktívum (majetok), ktoré sa vykazuje na súvahe. V iných štátoch je vykazovanie rôzne, napr. v ČR sa vyťažené kryptoaktíva považujú za zásoby vlastnej výroby[5].

Pri predaji sa vyťažené kryptoaktívum preúčtuje z podsúvahy na súvahu a do výnosov. Tento postup však spôsobuje, že súvisiace náklady sú potenciálne vykázané v iných účtovných obdobiach a teda sa nestretnú s výnosom, čo skresľuje výsledok hospodárenia. Odporúčame preto zvážiť možnosť eliminovať toto skreslenie a spojiť náklady vznikajúce pri ťažbe s výnosmi z predaja a to využitím účtov časového rozlíšenia.

Získané kryptoaktívum sa eviduje v tzv. analytickej evidencii (obdoba skladovej evidencie), ktorú v praxi zabezpečuje napr. excel alebo špeciálny softvér. Predpisy však neupravujú metodiku, v akej hodnote sa majú kryptoaktíva evidovať. Do úvahy prichádza použiť aktuálnu trhovú hodnotu. Avšak vzhľadom na vyššie uvedenú elimináciu skreslenia výsledku hospodárenia, odporúčame kalkulovať evidenčnú hodnotu vo výške obstarávacích nákladov (odpisy zariadení, spotreba energie, ,..) podobne akoby išlo o aktívum vlastnej výroby.

Ako sa zdaňuje príjem

Príjem z ťažby a stakingu sa nezdaňuje v čase jeho získania, ale až v čase predaja (za fiat) alebo výmeny (za iné kryptoaktívum alebo tovary alebo služby) získaného  kryptoaktíva. Toto platí aj pre právnickú osobu (napr. obchodnú spoločnosť) ako aj fyzickú osobu.

Keďže obstarávacia cena získaného kryptoaktíva je v zmysle definícií uvedených v zákone o dani z príjmov[6] nulová, zdaní sa teda celý brutto príjem. Za špecifických okolností je možné v závislosti od statusu ťažiara/ stakera uplatniť výdavky na zariadenia, elektrickú energiu a ďalšie. Metodiku a obdobie uplatnenia týchto nákladov preto odporúčame konzultovať s daňovým poradcom.

Zdaňovaniu príjmov z predaja kryptoaktív sme sa bližšie venovali vo viacerých blogoch:

Ako je to s DPH (platí pre obchodné spoločnosti a podnikateľov)

Priama legislatívna úprava v tejto oblasti chýba, avšak ani nie je nevyhnutná. K dispozícii sú zdroje ako judikatúra Súdneho dvora EÚ, závery Výboru pre DPH[7] a usmernenie Finančného riaditeľstva SR[8].

Závery výrobou ako aj usmernenie finančnej správy riešia aj DPH režim pri ťažbe a stakingu, avšak pomerene nejasným spôsobom:

„Výbor pre DPH preto takmer jednomyseľne súhlasí s tým, že vytvorenie, verifikácia a validácia („ťažba“ a „kovanie“ / pozn.: „mining“ a „forging“), dodávka3 a modifikácia kryptomien na vlastné použitie sa budú považovať za:

a. mimo rozsah DPH, ak sa vykonávajú bezplatne, napríklad prostredníctvom „airdrop“,

b. zdaniteľné, ale oslobodené od dane podľa článku 135 ods. 1 písm. e) alebo d) smernice o DPH, ak sa uskutočňujú za protihodnotu priamo spojenú s predmetnou dodávkou.“

______________________

3 Sprístupnenie

Z textu vyvstávajú viaceré nejasnosti, napr. čo sa má na mysli spojením „na vlastné použitie“. Taktiež určenie priamej protihodnoty spojenej s dodávkou vyznieva v kontexte na blochainovú technológiu zmätočne.

Z dokumentov Výboru pre DPH  a z prístupu iných členských štátov vyplýva, že samotná ťažba by mala byť mimo predmet DPH, alternatívne sa považuje za oslobodené finančné služby. Obdobne to platí aj pre staking.

Ťažiari sa teda nemusia obávať odvodu DPH do štátneho rozpočtu a ani implikácií súvisiacich s povinnou registráciou na platiteľa DPH.

POZOR! Inak môže byť posúdený predaj získaného kryptoaktíva, keďže tento môže byť za určitých okolností považovaný za transakciu podliehajúcu zákonu o DPH[9] s tým, že spadá do finančných služieb oslobodených od DPH bez nároku na odpočet DPH na vstupe.

Predaj získaného kryptoaktíva potom môže mať určitý finančný efekt, a to prostredníctvom tzv. DPH koeficienta. Koeficientom sa kráti vstupná DPH, pokiaľ platiteľ vykonáva činnosti s nárokom na odpočet DPH ako aj činnosti bez nároku.  

Vzniká nárok na odpočet DPH z ťažiarenských zariadení

Finančne kritickou otázkou je možnosť odpočtu DPH pri nákupe zariadení a ich prevádzke (elektrická energia, nájom priestoru). Vychádzame pritom zo základného predpokladu, že ťažiar je registrovaným platiteľom DPH. 

Štandardný úzus je, že nárok na odpočet nevzniká, pretože ťažba je aktivita mimo predmetu DPH. Toto je určite bezpečná cesta. Avšak v poslednom období sú aj náznaky pre iné riešenie, ktoré je finančne priaznivejšie pre ťažiarov (zatiaľ však bez dostatočne spoľahlivých zdrojov).

Čo pri Pool miningu

„Pool mining“  združuje ťažiarov/ staker do poolov, v ktorom majú vyššiu šancu na získanie odmeny vďaka vyššiemu výkonu. Vytvorenie poolu je forma podnikania a pool si voči svojim členom účtuje poplatky (určité percento z výnosu).

Pokiaľ ťažiar / staker funguje v poole na vlastný účet, t.j. na vlastné riziko, potom platia účtovné a daňové implikácie tak, ako sme ich uviedli vyššie v tomto blogu.

Služby súvisiace s ťažbou

Ťažiari môžu vo svojej činnosti využiť služby prenájmu ťažiacej kapacity, úschovy a starostlivosti o zariadenia, služby poolu alebo platformy, ktorá zabezpečuje ťažbu v mene a na účet svojich klientov.  

Príjmy z takýchto činností sa nezdaňujú tak, ako príjmy z ťažby u ťažiarov, ale poskytovatelia služieb súvisiacich s ťažbou postupujú pri účtovaní a zdanení podľa ekonomickej povahy poskytnutej služby v súlade s platnými účtovnými a daňovými predpismi.  

[1] [Online] https://www.coinbase.com/learn/crypto-basics/what-is-proof-of-work-or-proof-of-stake

[2] Zákon č. 595/2003 Z.z. o dani z príjmov v znení neskorších predpisov

[3] [Online] https://hackernoon.com/earning-passive-income-with-defi-staking-an-overview-4a1y3720

[4] https://www.mfsr.sk/sk/dane-cla-uctovnictvo/uctovnictvo-audit/uctovnictvo/legislativa-sr/opatrenia-oblasti-uctovnictva/uctovnictvo-podnikatelov/podvojne-uctovnictvo/postupy-uctovania/

[5] https://www.mfcr.cz/assets/cs/media/Ucetnictvi_2018_Sdeleni-MF-k-uctovani-a-vykazovani-digitalnich-men.pdf

[6] https://www.slov-lex.sk/pravne-predpisy/SK/ZZ/2003/595/20040101.html

[7] Závery Výboru pre DPH (čl. 398 Smernice 2006/112/ES) zo 120. zasadnutia zo dňa 3. apríla 2023, pracovný list číslo 1045 a ďalšie pracovné listy Výboru pre DPH s pracovnými materiálmi

[8]  https://www.financnasprava.sk/_img/pfsedit/Dokumenty_PFS/Zverejnovanie_dok/Dane/Metodicke_usmernenia/Nepriame_dane/2023/2023.05.30_004_DPH_2023_MU.pdf

[9] https://www.slov-lex.sk/pravne-predpisy/SK/ZZ/2004/222/